L’audit des immobilisations

L’audit des immobilisations est le contrôle des comptes relatifs aux immobilisations en non valeurs, incorporelles, corporelles et financières. Pour émettre une opinion fondée, l’auditeur doit veiller au respect des sept principes suivants :

Exhaustivité : l’ensemble des dépenses liées aux immobilisations ont été comptabilisées

Exactitude : les immobilisations sont enregistrées dans les comptes adéquats, une mauvaise comptabilisation peut entraîner un mauvais calcul des dotations aux amortissements. La comptabilité doit différencier entre les investissements et les charges d’entretien.

Séparation des exercices : les mises en service des immobilisations ont un impact direct sur les dotations aux amortissements.

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Valorisation : l’estimation de la valeur de l’immobilisation lorsqu’elle est produite par l’entreprise doit faire l’objet d’un suivi particulier de l’auditeur. Ce dernier doit s’assurer que l’ensemble des frais immobilisés sont conformes au PCG : risque de surestimation ou de sous estimation du résultat

Droits et obligations la société doit tenir à jour le registre des immobilisations, elle doit aussi effectuer un inventaire des immobilisations afin de s’assurer de leur état (dépréciation exceptionnelle)

Présentation : chaque immobilisation devrait être rattachée au poste qui lui est désigné afin que le lecteur ait une idée claire sur les immobilisations de l’entreprise

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Existence : les écritures comptables sont fondées sur des flux existants. Le risque est que des écritures soient passées sans fondement juridique précis.

I. objectifs généraux de l’audit des immobilisations

III. Procédures d’audit des immobilisations

Des immobilisations autres que les immobilisations corporelles et les immobilisations financières. Elles sont définies comme étant des actifs non monétaires identifiables sans substance physique.

1. audit des immobilisations En Non-valeurs

Immobilisation regroupant, à la clôture de l’exercice, des charges qui ont concouru à l’établissement ou au développement de l’entreprise et qui doivent profiter normalement aux exercices futurs mais qui n’ont en principe aucune valeur de revente à des tiers en tant que telles.

Parmi les contrôles que l’auditeur doit effectuer :

• Rapporter les écritures des pièces justificatives
• Examiner la nature réelle des frais, leur bien fondé et leur évaluation
• Rechercher si les frais contrôlés se renouvellent chaque année et s’ils ne constituent pas, de ce fait une charge de l’exercice.
• S’assurer qu’aucune variation anormale n’est intervenue.
• Vérifier que les comptes totalement amortis ne figurent plus au bilan.
• Vérifier que ces frais sont totalement amortis dans les 5 ans.
• S’assurer qu’aucune distribution de dividendes n’a été faite avant amortissement intégral des immobilisations en non valeurs.

2. audit des immobilisations Incorporelles

Immobilisations regroupant des dépenses constitutives de moyens d’activité générateurs de revenus futurs et susceptibles d’avoir une valeur de revente à des tiers en tant que tels.

A ce type d’immobilisations convient des modalités de traitement comptable spécifique, l’auditeur se doit de vérifier ces traitements d’une part, et d’insister sur la distinction entre charges et immobilisations incorporelles d’autre part.

Trois objectifs primordiaux jaillissent de ce contrôle :

• S’assurer de la bonne comptabilisation des frais engagés relatifs aux comptes de ces postes,
• S’assurer que les amortissements des éléments susceptibles d’être amortis sont calculés de façon constante,
• S’assurer qu’il n’existe aucune perte latente par rapport aux VNC des immobilisations incorporelles.

Quels sont donc les contrôles que l’auditeur doit effectués?

Voici une liste non exhaustive que peut utiliser un auditeur lors de sa mission :

1. Vérifier les soldes d’ouverture avec les comptes de l’exercice précédent,

2. Prendre en considération l’étendue et les travaux effectués sur les procédures de contrôle interne pour déterminer l’étendue des travaux à effectuer à la date à laquelle elles devront être,

3. S’assurer du caractère réel de l’immobilisation incorporelle : à savoir qu’elle n’a pas le caractère de charge,

4. Passer en revue les comptes de charges et confirmer qu’aucun élément, qui aurait dû être comptabilisé en immobilisations incorporelles n’a été passé en charges,

5. Obtenir le tableau des mouvements (brut, amortissements et provisions) des immobilisations incorporelles,
6. Rapprocher les mouvements de l’exercice avec les pièces justificatives correspondantes,

7. Vérifier que les acquisitions en fond de commerce, toutes les redevances de brevets, de licences et autres actifs incorporels…ont été dûment enregistrés et comptabilisées en profit sur la bonne période,

8. Si les frais en recherche et développement ont donnés lieu à un brevet, vérifier que la valeur pour laquelle il a été comptabilisé est bien inférieur ou égale à la valeur nette d’amortissement des immobilisations en R&D lui ont donné naissance,

9. Si l’entreprise a acquis un brevet, s’assurer que la durée de son amortissement est inférieur à 20 ans, délai à partir duquel il tombe dans le champ du domaine public,

10. Vérifier que les amortissements ont été calculés de manière constante et sur une durée compatible avec la nature de chaque catégorie,

11. Vérifier que les provisions constituées, les amortissements exceptionnels constatés remplissent les conditions prévues par la loi: naissance du risque, caractère véritable de ce risque, évaluation suffisante de la dépréciation,

12. En cas de cession en cours d’exercice, vérifier le calcul des plus values ou moins values et leur traitement fiscal,

13. Se rapporter au programme de vérifications des engagements hors bilan et faire les travaux concernant les immobilisations,

14. Vérifier que les informations figurant dans l’annexe sont complètes et conformes aux chiffres précédemment vérifiés,

A partir de toutes ces vérifications, l’auditeur est donc amené à porter un jugement sur les postes principaux suivants du:

bilan 
Immobilisations en recherche et développement,
Brevets, marques, droits et valeurs similaires,
Fonds commercial,
Autres immobilisations incorporelles,
Amortissements des immobilisations incorporelles,
Provisions pour dépréciation des immobilisations incorporelles,

Compte de résultats
Comptes de charges :

VNA des immobilisations incorporelles cédées,
Dotations d’exploitation aux amortissements des immobilisationsincorporelles,
D.E. aux provisions pour dépréciation des immobilisations incorporelles,
D.A. exceptionnelles des immobilisations incorporelles,

Comptes de produits :
Redevances pour B, M, D et VS,
Reprises/ amortissement des immobilisations incorporelles,
Reprises/ provisions pour dépréciations des immobilisations incorporelles,
Produits de cessions des immobilisations incorporelles,
Reprises d’amortissements exceptionnels des immobilisations incorporelles,

3. audit des immobilisations corporelles

Généralités :

Contrôle spécifique

• Réalités des existants :
• Vérifier l’existence physique des actifs importants, procéder par sondage pour les autres au siège.
• Identifier physiquement les existants et vérifier leur inscription au fichier.
• Rapprocher le fichier des immobilisations et les comptes d’immobilisations.
• Acquisition de l’exercice :
• Se faire présenter la liste des acquisitions de l’exercice.
• Rapprocher les réalisations et prévisions (budget).
• Rapprocher les totaux des listes des mouvements de l’exercice des comptes du grand-livre.
• Examiner les pièces justificatives des acquisitions de l’exercice d’une valeur supérieure à une certaine somme ; faire des sondages pour les montants inférieurs à cette somme.
• Vérifier que la valeur brute immobilisée correspond aux prix d’achat y compris les frais accessoires et n’inclut pas la T.V.A. récupérable.
• Si la pièce justificative n’est pas probante.
• S’assurer que la T.V.A. n’a pas été récupérée indûment sur des biens exclus du droit à déduction (véhicule de tourisme).

Au cas où il y a eu production d’immobilisations par l’entreprise,

– S’assurer que les coûts imputés sont corrects.

• Cessions :

– Vérifier les principales cessions de l’exercice avec les documents

– Justificatifs ( acte notarié, facture, autorisation, encaissement du prix, certificat de destruction…).

– Vérifier que la valeur brute et les amortissements ont été sortis des comptes et du fichier.

– Au cas où il y a eu des cessions d’immobilisations, s’assurer que les plus ou moins- values dégagées sont comptabilisées correctement.

– En cas de cession d’un bien immobilisé, vérifier le reversement de T.V.A.

• • Soldes à la clôture :

– Vérifier les additions des tableaux de mouvements.

– Rapprocher les soldes à la clôture avec les comptes de la balance.

– Distinction charges et immobilisations :

– S’assurer que n’ont pas été comptabilisées au compte d’immobilisations des sommes concernant les comptes d’entretien ou de réparation.

Terrains agencements et aménagements de terrains :

contrôles spécifiques :

• Vérification de la propriété.

– Demander les certificats de non-hypothèque pour l’ensemble des terrains.
– Demander les titres fonciers.

• Comptabilisation.

– Vérifier la ventilation des coûts entre terrains et aménagements.

Constructions :

contrôles spécifiques :

• Se faire présenter un état des immeubles.
• Pour les locaux qui sont la propriété de l’entreprise, contrôler les actes d’acquisition.
• Demander le certificat de non hypothèque.
• Pour les constructions nouvelles :
  o Pointer les factures, les devis, les mémoires, les situations…concernant chacune des constructions nouvelles ;
  o S’assurer que ces documents ont été vérifiés par l’architecte.
  o Vérifier que les honoraires d’architecte sont imputés au prix de revient.
  o En cas d’achat global, vérifier la ventilation du prix entre terrains et constructions.

Autres :

• Existant :

– Demander les cartes grises.

– Distinguer les véhicules utilitaires et ceux de tourisme.

– Demander la liste des véhicules accidentés et en cours de réparation, et examiner éventuellement la liste de déclaration de sinistre.

• Valeur :

– Comparer les valeurs nettes comptables et le prix de cession avec la valeur d’approximation en cas de cession.

– Contrôles relatifs à certaines dispositions fiscales :
o Vérifier l’enregistrement de la T.V.A.
o Vérifier si la fraction de l’amortissement non déductible a été intégrée au bénéfice taxable, sauf dérogation (entreprise de transport et de location de véhicules).

4. audit des immobilisations financières

Diverses sont les méthodes de procéder au audit des immobilisations financières, mais toutes ces méthodes veillent à faire certaines vérifications même si la procédure varie d’une méthode à une autres.

Parmi les contrôles à faire :

• Obtenir le tableau des mouvements de titres (en nombre et en valeur) et de comptes courants depuis l’exercice précédent.
• S’assurer par examen des mouvements qu’aucune variation anormale n’est intervenue depuis l’appréciation du contrôle interne et qui pourrait remettre en cause les conclusions de cette étape.
• Vérifier le tableau des renseignements concernant les filiales et les participations, joint en annexe au bilan.

Pour plus de précisions, la procédure de contrôle des immobilisations financières sera détaillée selon le poste en question.

Titres et comptes courants :

L’évaluation de ce poste doit donc commencer comme suit :

Obtenir ou préparer le tableau des mouvements de titres (en nombre, valeur brute et valeur nette) pour chacune des catégories ainsi que le détail des comptes courants.

• Contrôle de l’existence et de la propriété :

– Vérifier l’existence des titres et procéder à une demande de confirmation directe, si des titres importants sont détenus par des tiers.

– Prendre connaissance des documents sociaux et obtenir les extraits certifiés par les dirigeants afin de s’assurer de l’existence des titres.

– En faisant ce contrôle s’assurer que les titres sont au nom de la société et ne
font l’objet d’aucune aliénation.

– S’assurer de leur libération.

– Pour les achats, vérifier la note de débit de l’agent de change ou de la banque, le paiement et les écritures comptables d’entrée.

• Contrôle de la validité des enregistrements comptables :

– Vérifier que la classification est conforme au Plan Comptable.
– Obtenir le détail des opérations passées en comptes courants par nature ,
– Analyser les opérations et obtenir les justifications appropriées.
– Comparer les marges avec celles relatives à des opérations similaires effectuées avec les tiers.
– Considérer le problème des conventions
– S’assurer que tous les rapprochements de comptes ont été effectués et que les écritures de rapprochement ont été correctement comptabilisées.
– Obtenir des confirmations directes de tous les soldes débiteurs et créditeurs.

En cas de relations avec des filiales ou des sociétés dépendantes sises à l’étranger, contrôler le taux des rémunérations des prestations de service et, d’une manière générale, le montant des prix de transfert.

Un contrôle identique est à opérer en ce qui concerne les relations commerciales entre sociétés du groupe implantées sur le territoire national. En particulier, il convient d’être très attentif lorsque certaines sociétés sont en situation de déficit fiscal et d’autres en position bénéficiaire.

• Contrôle de l’évaluation :

– Vérifier la valeur d’origine d’achat ou d’apport des titres par l’examen des notes de débit des agents de change ou de la banque, les rapports des commissaires aux apports et tout autre justificatif : s’assurer que les frais accessoires ne sont pas compris dans cette valeur.

– Se renseigner sur les principes retenus pour l’évaluation des titres et des comptes courants à la clôture de l’exercice ; examiner les bilans certifiés et les documents présentés aux dernières assemblées et estimer la valeur mathématique des titres.

– Pour les titres cotés, examiner les cours de la Bourse du dernier mois, ainsi que les cours dans la période postérieure.

• S’assurer que l’évaluation :

– N’a pas été faite par titre, mais par catégorie groupant les titres émis par une même société et conférant les mêmes droits à leur détenteur.

– Tient compte des comptes courants et/ou autres créances.

• Apprécier la justification des provisions pour dépréciation constituées :

– Si la provision a été constituée par rapport à la valeur mathématique des titres, s’assurer que cette valeur a été corrigée, s’il y a lieu pour tenir compte des sur ou sous-évaluations des actifs ou passifs de la société émettrice des titres.

– Si la provision a été constituée par rapport au cours de la Bourse, s’assurer que les titres font l’objet d’un marché significatif, et qu’il n’y a pas eu des variations anormales du cours en fin d’exercice.

– Si la valeur mathématique de fin d’exercice ou le cours moyen de la Bourse du dernier mois font apparaître une diminution de la valeur par rapport à la valeur d’origine, et si une provision pour constater cette diminution n’est pas constituée en raison d’une valeur estimée (valeur de négociation éventuelle ou valeur d’usage), s’assurer des informations fournies à ce titre dans l’annexe.

• Apprécier avec prudence cette valeur estimée, en examinant la base et le calcul : s’assurer que les droits de préemption, s’il en existe, ont été pris en compte.
• Si la valeur mathématique des titres est négative, envisager la Constitution d’une provision pour risques en fonction des engagements accordés à la société dans laquelle la participation est détenue.
• S’assurer du respect des règles particulières aux amortissements prévus par des législations spéciales (sociétés immobilières, sociétés conventionnées, etc…).
•  Rechercher les titres relatifs à des sociétés ou groupement dont les membres encourent une responsabilité non limitée à la mise en capital.
•  Apprécier s’il y a lieu de constituer une provision pour risque.
• Vérifier que les montants à payer ou à recevoir en devises étrangères ont été convertis au taux approprié et respectent les règles du contrôle des changes.
•  Si des titres ont été vendus après la clôture de l’exercice, comparer le prix de cession à la valeur nette dans les livres à la clôture.

• Réévaluation :

– S’assurer que la valeur des titres réévalués ne s’est pas dépréciée.
– Vérifier que la méthode utilisée par l’entreprise pour déterminer la valeur d’inventaire des titres est fondée sur les mêmes critères que ceux utilisés pour la réévaluation.

– Existe-t-il des éléments qui permettent de penser que la valeur d’utilité des titres a pu se déprécier :

– S’assurer que les revenus comptabilisés au cours de l’exercice se rattachent à l’exercice : rapprocher ces revenus des dividendes déclarés par les sociétés émettrices des titres.

– Vérifier l’encaissement des revenus.

– Pour les cessions, vérifier l’encaissement du prix de vente, les calculs des plus ou moins-values, la réintégration des provisions antérieurement constituées, ainsi que les écritures comptables de sortie.

– Rapprocher les montants figurant au compte de résultat :
Du grand livre,
Des montants figurant sur le tableau des mouvements de titres.

– Rapprocher les dotations et reprises de provisions pour dépréciation des comptes courants avec les mouvements au bilan.

Titres de participations :

L’évaluation des titres de participation suit généralement les étapes suivantes:

• Existants et propriété :

– Vérifier l’existence physique des titres ou procéder à une demande de confirmation directe, si des titres importants sont détenus par des tiers.

– En faisant ce contrôle s’assurer que les titres sont au nom de l’entreprise et ne portent aucune mention d’aliénation.

• Revenus :

– Vérifier que les revenus de titres de participations inscrits au compte de résultat concernent bien l’exercice.
– Rapprocher ces revenus des dividendes déclarés par les sociétés émettrices des titres.
– Vérifier l’encaissement de ces revenus.
– Prendre copie de l’attestation de détention des titres pour ne pas taxer les dividendes.

– Rapprocher les revenus enregistrés des décisions d’assemblée.

– Rapprocher les revenus enregistrés avec les contrats de rémunération des comptes courants.
– Pour les produits en provenance de l’étranger, vérifier le traitement des retenues à la source déjà payées.
– S’assurer que les produits financiers enregistrés comprennent les revenus de parts de sociétés soumis au régime des sociétés de personnes, même en l’absence de répartition.

– Rapprocher le montant des revenus des titres du calcul de la quote-part pour frais et charges du régime fiscal des sociétés mères dans le résultat fiscal.

– Vérifier que les revenus des titres de participation imposés selon le régime fiscal des sociétés mères remplissent les conditions prévues par la loi et notamment :

La forme nominative des titres ou leur dépôt,
Le pourcentage minimum de la participation,
Les modalités de souscription ou engagements de conservation des titres,
La nature des obligations souscrites.

• Autres immobilisations financières :

Pour ce qui est de l’évaluation des Autres immobilisations financières, on distingue entre l’évaluation des dépôts et cautionnements versés et de celle des autres immobilisations financières.

• Dépôts et cautionnements versés :

– Vérifier le solde du compte avec les pièces de base;
– Vérifier les mouvements de l’exercice : en particulier vérifier l’encaissement réel des remboursements;
– Se faire justifier les cautionnements fournis, s’assurer qu’ils sont conformes à l’objet social;
– Pour les loyers payés d’avance, se référer aux stipulations des baux.

• Autres immobilisations financières :

– Comparer les soldes figurant au bilan avec les montants de l’exercice précédent : lorsque les postes concernés sont peu importants, l’explication des variations peut être suffisante pour atteindre l’objectif recherché.

– Pointer les montants inscrits au bilan avec les comptes du Grand- Livre.
– Lorsqu’il existe des balances nominatives, les pointer avec les comptes individuels et vérifier le solde avec le compte collectif.

– Obtenir des confirmations directes pour les soldes importants.
– Analyser les soldes et vérifier les documents justificatifs pour s’assurer du caractère normal et/ou régulier (1 % construction) des prêts consentis.

• Vérifier l’enregistrement comptable :

– Du principal ;
– Des intérêts échus ;
– Des intérêts comptabilisés d’avance ;
– Des intérêts courus.
– Vérifier le respect de la périodicité et des dates d’encaissement.
– Effectuer un rapprochement avec le compte « Intérêts des prêts »
– Vérifier le respect des règles légales en matière de taux d’intérêt.
– Vérifier qu’il n’y a aucune convention interdite.
– S’enquérir des conventions réglementées.

– Examiner les garanties données par les bénéficiaires des prêts et s’assurerqu’elles figurent dans les engagements hors-bilan.
– Vérifier les encaissements après la date de clôture.
– Vérifier que les dépôts de garantie et cautionnements correspondent toujours à un service rendu.
– S’assurer que les montants sont correctement répartis entre le long terme et le court terme.
– Vérifier les montants enregistrés en charges et produits en fonction des contrats.
– Obtenir les détails des mouvements des provisions pour dépréciation :
– Examiner les justifications des mouvements de l’exercice ;
– Juger du solde à la fin de l’exercice ;
– Vérifier les critères fiscaux utilisés pour la déductibilité.

Conclusion

La procédure d’audit des immobilisations présentée ci-dessus reste un simple modèle d’évaluation puisqu’il en existe d’autres.

Il faut également signaler que chaque cabinet d’audit ou d’expertise est libre d’élaborer sa propre procédure dans la mesure où celle-ci évalue correctement et exactement les actifs financiers immobilisés de l’entreprise auditée.