En matière fiscale, l’entreprise doit s’assurer qu’elle respecte ses obligations fiscales et travaille dans la transparence absolue. Elle doit être vigilante par rapport au suivi du paramètre fiscal en vue de minimiser le risque fiscal, qui pèse énormément sur sa situation financière, mais qui pourrait menacer sa pérennité et entraîner sa disparition.
L’audit fiscal sera l’outil qui attestera la régularité, la sincérité et l’image fidèle des opérations fiscales effectuées par l’entreprise.
Voici ce que vous allez apprendre dans cet article :
Table de matières
Définition de l’audit fiscal
L’audit fiscal est un outil pour se prononcer sur l’ensemble des structures fiscales de l’entreprise et son fonctionnement. C’est un examen critique de la situation et la conjoncture fiscale de l’entreprise afin de formuler une appréciation.
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« L’audit fiscal permet d’établir un diagnostic des obligations fiscales de l’entreprise et de proposer des solutions propres à diminuer les charges fiscales ».
Les objectifs de l’audit fiscal
Comme toute sorte d’audit, l’audit fiscal poursuit des objectifs bien déterminés. En fait deux objectifs fondamentaux peuvent être visés par l’auditeur fiscal :
Tous d’abord le contrôle de la régularité fiscale par lequel l’auditeur s’assure que l’entreprise respecte les dispositions fiscales auxquelles elle est soumise.
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Le contrôle de l’efficacité qui permet de mesurer l’aptitude de l’entreprise à mobiliser les ressources du droit fiscale dans le cadre de sa gestion, afin d’optimiser ses charges fiscales.
Le contrôle de la régularité fiscale
La notion de régularité fiscale est intimement liée à la notion de risque fiscal. Ce risque fiscal dépend de deux paramètres qui sont :
D’une part, la probabilité d’existence d’erreurs fiscales au niveau des comptes de l’entreprise. Cette probabilité est de plus en plus importante eu égard à la complexité de la matière fiscale, à la multitude des obligations mises à la charge de l’entreprise, à l’autonomie du droit comptable et également au niveau de compétence des services fiscaux et financiers de l’entreprise et des consultants externes auxquels elle fait appel.
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D’autre part, l’éventualité de mise en œuvre par l’administration du contrôle fiscal. Eventualité qui devient de plus en plus probable compte tenu du fait que celle-ci renforce de plus en plus sa fonction de contrôle notamment par la nouvelle réorganisation de l’administration fiscale, l’exercice des contrôles sur pièces dit également contrôles « de cabinet » qui montent en puissances et également la consolidation des moyens matériels et humains des services de contrôle.
Ce risque est d’autant plus pesant qu’il n’existe pas actuellement d’équivalent fiscal du commissaire aux comptes, sorte de contrôle fiscal légal qui permettrait aux entreprises d’obtenir périodiquement des certifications de régularité fiscale. Cette lacune ne peut être levée que par une mission d’audit visant la détermination et le traitement du risque fiscal.
L’audit fiscal est ainsi un axe majeur de prévention du risque fiscal, il présente également des vertus pédagogiques en attirant l’attention des dirigeants sur les sources d’irrégularités ou sur les points susceptibles d’être relevés par l’administration lors d’un éventuel contrôle.
Toutefois, il faut préciser que le droit fiscal ne doit pas être assimilé et limité à la seule notion de risque. En effet la législation fiscale comporte de nombreuses possibilités de choix, de nombreuses options qui permettent à l’entreprise, si elle a une bonne maîtrise et une parfaite connaissance des règles fiscales, de moduler l’importance de sa dette fiscale. Elle peut ainsi être plus ou moins efficace dans ses décisions fiscales. C’est pourquoi le contrôle de l’efficacité constitue le deuxième objectif assigné à l’audit fiscal.
Le contrôle de l’efficacité fiscale
Nous présenterons successivement les moyens et les objectifs du contrôle d’efficacité.
Les moyens de l’efficacité fiscale
La notion d’efficacité fiscale procède d’une vision dynamique de l’impôt reposant sur l’intégration du paramètre fiscal dans les décisions de gestion de l’entreprise.
Cette conception de l’impôt qui tend à se répandre, sans pour autant être encore systématique résulte de la prise de conscience du caractère optionnel du droit fiscal et surtout de la possibilité, voir même de la nécessité d’exploiter la marge de manœuvre offerte par la législation fiscale. Cette marge de manœuvre recouvre en pratique deux réalités :
Il s’agit tout d’abord des diverses mesures d’incitations et de faveur contenues dans la législation fiscale. En effet, force est de constater que le paramètre fiscal constitue l’essentiel des mesures incitatives retenues par les pouvoirs publics pour encourager les différents secteurs d’activités, notamment dans le cadre de la charte d’investissement.
Il s’agit ensuite des choix fiscaux qui s’offrent à l’entreprise et qui constituent la matière première de l’efficacité fiscale. En effet, comme nous l’avons déjà souligné, le droit fiscal renferme de plus en plus de dispositions permettant à l’entreprise d’opérer des choix fiscaux et de moduler sa charge fiscale.
L’audit fiscal va ainsi contrôler l’aptitude de l’entreprise à utiliser la panoplie des décisions juridiques et fiscales à sa disposition. De cette façon, l’audit fiscal renseigne les dirigeants sur la qualité et l’opportunité des choix fiscaux, éléments moteurs d’une saine gestion fiscale. Il mesure l’écart existant entre l’efficacité fiscale potentielle et l’efficacité fiscale atteinte.
Les objectifs du contrôle d’efficacité
En matière d’efficacité fiscale l’objectif recherché par l’auditeur peut être commandé par deux types de préoccupations :
- L’entreprise cherche à valider un choix fiscal.
- L’entreprise cherche à apprécier la qualité des choix fiscaux opérés.
Le travail de l’auditeur fiscal aura des conséquences différentes pour l’entreprise selon que l’on se trouve dans l’une ou l’autre situation.
De même une mission d’audit fiscale, peut consister à émettre opinion sur la gestion fiscale de l’entreprise en s’assurant de deux points :
- L’aptitude de l’entreprise à identifier toutes les options fiscales possibles.
- L’aptitude de l’entreprise à choisir, compte tenu de sa situation propre et ses objectifs, celles des options qu sont les plus intéressants sur le plan fiscal.
En résumé, les deux objectifs majeurs de l’audit fiscal consistent, respectivement, en un contrôle de la régularité fiscale et un contrôle de l’efficacité fiscale de l’entreprise.
Mais précisons, au préalable, qu’il existe plusieurs prescripteurs d’une mission d’audit fiscal (Les dirigeants de l’entreprise, ses partenaires, … etc.). Ces prescripteurs, dans des positions différentes vis-à-vis de l’entreprise, donc animés par des préoccupations diverses, vont contribuer à donner aux missions d’audit fiscal des colorations différentes. D’où une grande diversité des missions d’audit fiscal.
La diversité des missions de l’audit fiscal
Il importe de rappeler d’abord que les dirigeants de l’entreprise ne sont pas les seuls prescripteurs d’une mission d’audit fiscal. Cette préoccupation s’étend non seulement aux autres membres de l’entreprise mais aussi à des interlocuteurs ou partenaires extérieurs à l’entreprise qui peuvent représenter des prescripteurs potentiels de l’audit fiscal.
Cette diversité des prescripteurs potentiels de l’audit fiscal et son corollaire la multitude des préoccupations, des attentes et des besoins de ceux ci font qu’il ne peut y avoir uniformité des missions de contrôle de la régularité. Mieux encore, cette diversité des besoins peut être relevée au sein d’une même catégorie de prescripteurs.
Pour ne donner que l’exemple des dirigeants d’entreprises, on peut dire que le dirigeant d’une entreprise dont les opérations dépassent les frontières nationales n’aura pas les mêmes attentes en matière d’audit fiscal que celui d’une entreprise qui n’effectuent des opérations que sur le territoire national.
Il est cependant permis d’observer que les missions d’audit fiscal se définissent avec une certaine constance par rapport à quatre éléments qui sont les objectifs de la mission, l’importance de la période sur laquelle porte la mission, l’étendue de l’activité de l’entreprise concernée par la mission et la variété des impôts concernés par la mission.
La diversité des objectifs du contrôle de la régularité
En matière de contrôle de la régularité, M.CHADEFAUX distingue deux niveaux d’objectifs :
tout d’abord les objectifs «limités» lorsque le prescripteur recherche avant toute chose une information sur l’existence d’irrégularités fiscales et, le cas échéant, sur l’ampleur du risque correspondant. C’est une photographie ou Lm constat de la situation fiscale de l’entreprise dont a besoin le prescripteur. Ce type d’objectifs peut être recherché, par exemple, par un commissaire aux comptes, un établissement de crédit ou même de futurs associés.
Les objectifs de la mission peuvent être développés lorsque, au delà du constat sur la nature et l’importance des erreurs fiscales, le prescripteur souhaite adopter un comportement plus actif en ayant des indications sur la possibilité de réduire le risque ainsi décelé, ou de minimiser les facteurs d’irrégularités, les sources de risque.
Autrement dit, au delà de la description des principales irrégularités relevées, le dirigeant d’entreprise (prescripteur) demandera l’auditeur de lui indiquer ce qui dans les méthodes, les procédures ou l’organisation peut être source d’irrégularités ou encore, s’il y a possibilité de rectifier les erreurs constatées.
La diversité des missions d’audit fiscal ne se restreint cependant pas à une simple alternative sur l’importance des objectifs de la mission. Elle s’illustre également sur l’étendue variable de la période sur laquelle porte la mission d’audit.
Le contrôle de régularité peut porter sur une période plus ou moins longue
La recherche de la sécurité fiscale passe par le contrôle de l’aptitude de l’entreprise à se confronter à la législation fiscale. Pour ce faire, le prescripteur doit définir l’étendue dans le temps de l’information sur laquelle il souhaite obtenir l’avis de l’auditeur. Cette étendue varie d’une mission à l’autre et elle est très influencée par le caractère ponctuel ou périodique que revêt l’intervention des auditeurs fiscaux.
Une mission d’audit périodique présente un avantage particulier. En effet les vérifications opérées par l’administration fiscale, bien qu’elles soient potentielles peuvent porter, lorsqu’elles se produisent, sur toute la période non prescrite (quatre exercices). Il en résulte que des redressements qui concernent la première année de la période non prescrite supportent des majorations de retard sur toute cette période.
Par conséquent, plus l’intervalle de temps séparant deux missions contractuelles est important, plus le risque d’accumulation des erreurs est grand et plus le coût financier inhérent au contrôle fiscal risque d’être lourd. Cela signifie que le recours plus fréquent à l’audit fiscal, en limitant la période non pré vérifié contractuellement, réduit le risque et optimise le coût financier de l’entreprise.
Un autre avantage de la répétition des missions de contrôle de la régularité est qu’elle permet d’accélérer progressivement les travaux et les étapes de contrôle tout en les rendant plus performants.
En effet, si la première intervention doit conduire à un examen approfondi du traitement de la fiscalité au sein de l’entreprise, elle constitue, pour les auditeurs une occasion d’acquérir une connaissance générale de l’entité, de déceler les anomalies fréquentes et de proposer, éventuellement, aux dirigeants les mesures correctives qui s’imposent.
La mise en place de nouvelles sécurités, de nouvelles procédures au fil des missions doit contribuer à minimiser graduellement les facteurs d’irrégularités. Le coût de la mission doit baisser en conséquence et l’attention des auditeurs peut progressivement se porter sur d’autres questions notamment l’examen des aspects liés au contrôle de l’efficacité fiscale de l’entreprise.
Par contre si l’intervention est ponctuelle, l’étendue dans le temps de l’information à vérifier sera fonction des attentes du prescripteur. Si celui ci envisage d’opérer dans l’entreprise une vérification fiscale simulée à l’image de ce qui peut se passer lors d’un éventuel contrôle fiscal, l’auditeur devra réaliser son travail sur l’ensemble de la période non prescrite.
En toute hypothèse, une fois on détermine la période sur laquelle s’exercera la mission d’audit, il faut définir le type d’information à contrôler.
Le contrôle de régularité peut porter sur tout ou partie de l’activité de l’entreprise
La régularité fiscale peut s’apprécier à différents niveaux. Ainsi, en cas de vérification fiscale simulée, le prescripteur peut soumettre l’entreprise dans son ensemble à un contrôle contractuel de la régularité comme il peut le faire pour un groupe d’entreprises.
De même, si l’entreprise a une activité internationale, il est possible d’envisager un audit de régularité des affaires internationales.
L’objectif étant la recherche et l’évaluation du risque fiscal inhérent à l’absence de conformité aux règles de fiscalité internationale.
Il est à souligner que les deux critères précédents (contrôle d’une entreprise ou d’un groupe, des opérations nationales ou internationales) peuvent aisément être combinés.
C’est le cas par exemple où l’on procède à un contrôle de régularité des opérations internationales des filiales d’un groupe.
L’ampleur d’une telle mission nécessite, évidemment, de la part du cabinet d’audit des moyens relativement conséquents.
Dans d’autres situations en revanche, le contrôle de régularité peut porter exclusivement sur des opérations spécifiques.
Ce sont généralement des opérations dont le suivi comptable et fiscal n’est pas toujours facile pour l’entreprise et qui constituent pour elle des sources de risque fiscal. Ainsi deux sociétés qui fusionnent peuvent désirer s’assurer de la validité et de la régularité fiscale de l’opération de fusion.
Dans le même sens, il faut préciser que la périodicité des missions d’audit peut aisément favoriser un travail qui consiste à contrôler successivement des familles d’opérations. Une première mission peut être consacrée, par exemple, au contrôle de la régularité fiscale des opérations portant sur les immobilisations, une deuxième mission peut porter sur les stocks et ainsi de suite.
La nature des missions d’audit fiscal peut donc varier selon l’importance de l’information soumise au contrôle, elle peut aussi dépendre de la variété des impôts sur lesquelles portes la mission.
Le contrôle de régularité peut concerner tout ou partie des impôts payés par l’entreprise
L’entreprise quelle que soit sa taille, quelque soit son secteur d’activité est soumise à plusieurs impôts et taxes (impôt sur le résultat, TVA, Patente, IGR sur salaires …). Une mission d’audit fiscal peut porter sur l’ensemble des impôts et taxes auxquels l’entreprise est soumise con1me elle peut porter sur un impôt bien déterminé.
Dans ce dernier cas, le choix d’une telle mission s’explique généralement de trois façons :
- En premier lieu, le droit fiscal soumet certaines opérations ou certaines activités à des dispositions ou régimes particuliers au regard de tel ou tel impôt.
Ainsi lors d’un contrôle contractuel de la régularité fiscale d’une opération de fusion, une société (absorbante) concernée par l’application du régime de faveur souhaitera en priorité savoir si elle respecte ou non les dispositions édictées par le texte de loi sur l’IS pour bénéficier du régime de faveur.
- Ensuite, l’entreprise peut elle même avoir des soupçons sur ses propres faiblesses sur le plan fiscal et souhaiter bénéficier d’un contrôle approfondi sur un impôt donné pour confirmer ou infirmer ces soupçons et étendre, le cas échéant, la mission aux autres impôts.
- Enfin, l’éventuelle périodicité des missions d’audit fiscal peut permettre à chaque fois de faire la synthèse sur la situation fiscale de l’entreprise au regard de tel ou tel impôt.
En définitive, force est de constater que la pluralité des prescripteurs et la diversité de leurs attentes et de leurs préoccupations conduisent à un éventail des missions d’audit fiscal très étendu. Cet audit fiscal qui revêt une importance particulière dans la mesure où il constitue une pièce maîtresse dans l’élaboration du diagnostic fiscal de l’entreprise.
En effet, pour une entreprise en difficulté soucieuse d’élaborer un plan de redressement, il est primordial de rechercher si les efforts qu’elle envisage de déployer ne risquent pas d’être remis en cause par l’apparition d’un risque fiscal.
De même, pour une entreprise en phase de croissance, les dirigeants s’intéressent souvent au développement de l’activité commerciale, à la mise en place des moyens de financement et de production nécessaires à la pérennité de la croissance.
Or le fait de négliger les tâches administratives et juridiques ne peut que contribuer à l’installation du risque fiscal. Là aussi, l’audit fiscal se révèle un outil incontournable pour éviter une déperdition des efforts fournis pour assurer la croissance de l’entreprise.
Le contrôle contractuel de la régularité dans le cadre d’une mission d’audit fiscal se veut ainsi, pour reprendre les termes de M.CHADEF AUX, à la fois pathologique et préventif. Il est pathologique en ce sens qu’il porte sur une situation passée.
En matière fiscale, un contrôle effectué sur une situation passée ne constitue pas vraiment un handicap. En effet le contrôle exercé par l’administration fiscale, qui est la source du risque, repose lui même sur l’examen d’une situation passée.
En outre, les contrôles à posteriori ont le mérite de mettre en lumière des irrégularités que l’entreprise est encore en mesure de rectifier, sans préjudice de sanctions. Même si dans certains cas, il n’est plus possible de réparer les erreurs commises, il est utile pour l’entreprise de repérer ces erreurs ne serait ce que pour pouvoir se préparer au contrôle fiscal et réfléchir sur les éléments de défense qu’il pourra invoquer.
De même, l’examen de la situation fiscale passée de l’entreprise a souvent servi pour tirer des conclusions pour l’avenir. En soulignant les principales causes de défaillance de l’entreprise en matière de régularité fiscale, il lui permet d’adopter les mesures susceptibles de pallier les imperfections constatées au niveau de l’organisation et du fonctionnement du service fiscal. En cela, l’audit fiscal constitue un outil de prévention, il permet de créer les conditions nécessaires à la sécurité fiscale de l’entreprise.
Par ailleurs, l’audit fiscal constitue un moyen donné à l’entreprise et à ses partenaires de ne plus laisser à l’administration le privilège de détenir la vérité fiscale de l’entreprise parce qu’en dehors du contrôle fiscal diligenté par l’administration, l’audit fiscal est le seul type de mission permettant de se renseigner sur le risque fiscal encouru par l’entreprise.
En outre, l’utilité des conclusions formulées à l’issue d’une mission d’audit fiscal dépasse largement le cadre strictement fiscal. Les liens étroits qui existent entre fiscalité et finance permettent aux dirigeants d’entreprises d’évaluer les retombées financières des risques décelés par les auditeurs et de prendre les mesures destinées à faire face à la réalisation du risque.
Les limites d’audit fiscal
Face à l’importance, la complexité et l’instabilité de la législation fiscale, les risques fiscaux surgissent de tout part. L’audit fiscal demeure toutefois incapable de repérer toutes les irrégularités. Car ces dernières sont difficiles et délicates à apprécier.
Les limites liées à la contrainte du temps de la mission
L’auditeur fiscal n’est pas présent en permanence dans la société auditée. Il intervient selon un calendrier établi à l’avance et pour une période bien déterminée. Son intervention limitée dans le temps, entraîne des risques fiscaux. Il procède à une estimation par le biais des sondages. Ces derniers lui permettent d’obtenir une conviction et non pas une certitude.
La mission d’audit fiscal ne constitue pas une garantie, dans le cadre d’un contrôle fiscal ultérieure révélateur des irrégularités fiscales. La responsabilité d’auditeur fiscal ne peut pas être mise en cause. Car sa mission est placée dans le contexte d’une mission de conseil. Et par conséquent, l’auditeur fiscal n’a pas une obligation de résultat mais de moyens.
Les limites liées à la délicate appréciation du risque fiscal
Si les règles sont précises, bien définies et portent sur des obligations soit de forme, soit de délai, leur contrôle ne soulève aucune difficulté. Mais en revanche, ce n’est toujours le cas. La généralité du texte, l’évolution permanente de la législation fiscale offrent la possibilité de déterminer un ensemble de critères objectifs dans le but de caractériser l’existence de l’irrégularité de son absence. « En effet, le caractère régulier ou irrégulier au regard du risque fiscal est alors partiellement fonction de l’appréciation du contrôleur ou l’auditeur fiscal ».
Donc l’audit fiscal est une méthode de détection des risques fiscaux. Il permet en un premier lieu de s’assurer que l’entreprise respecte ses obligations fiscales auxquelles elle est soumise. Autrement dit, elle doit être conforme à la règle fiscale.
Et dans un second lieu, il doit vérifier si l’entreprise s’oppose à des risques fiscaux ou bien s’expose au non respect de la règle fiscale. « Il s’avère important de soumettre les comptes au contrôle et ce en conformité avec les textes en vigueur. Et de mettre en place une matrice des risques afin d’arrêter les recommandations nécessaires. »
Chaque entreprise a intérêt à effectuer régulièrement un audit fiscal. Il s’agit ici de respecter le principe selon lequel « mieux vaut prévenir que guérir ». Un audit fiscal permet de rectifier et corriger certaines erreurs afin d’éviter un éventuel rappel à un contrôle fiscal.
La majorité des rappels fiscaux sont motivés uniquement par des irrégularités formelles qui peuvent être évitées. Ainsi, l’audit fiscal a comme objet, la découverte des moyens permettant de réduire les impôts. Il sera utile en cas de projet de vente d’une société, appelé audit vendeur dans le but de rassurer les acheteurs potentiels. Il peut servir également en cas de projet d’achat d’une société afin de vérifier l’absence des risques.
