le résumé sur le contrôle de gestion concerne presque tous le programme de la DCG 11 :
- Des outils vers un Contrôle de Gestion renouvelé ( CH 25 DCG 11)
- Coûts et performances ( CH 2 DCG 11)
- Méthodes des centres d’analyse ( CH 5, 6 DCG 11)
- Méthode des coûts à base d’activités (Activity Based Costing) ( CH 7 DCG 11)
- Coûts variables ( CH 8 DCG 11)
- Autres coûts partiels ( CH 9 DCG11)
- L’imputation rationnelle ( CH 10 DCG 11)
- La démarche prévisionnelle ( CH 12 DCG 11)
- Les Tableaux de Bord ( CH 22 DCG 11)
Table de matières
Contrôle de Gestion : Chapitre introductif
En 1ère approche, disons que le contrôle de gestion consiste à maîtriser la conduite de l’entreprise en s’efforçant de prévoir les évènements et de s’adapter à une situation évolutive. Il faut à cet effet :
- Définir un ensemble cohérent d’objectifs pour chacun des responsables.
- Mettre en place les moyens d’atteindre ces objectifs.
- Observer les excès et les insuffisances des performances réalisées par rapport aux objectifs.
- Utiliser ces observations pour aménager les objectifs et/ou entreprendre les actions correctives nécessaires.
=> Le Contrôle de Gestion utilise des outils dont les principaux sont la comptabilité de gestion (flux internes) et le contrôle budgétaire.
- Le contrôle budgétaire : Consiste à comparer les ventes et les coûts réels constatés à posteriori, avec les ventes et les coûts prévisionnels. La démarche passe par les étapes :
– Prévoir les recettes et les coûts.
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– Exprimer les prévisions sous forme de Budgets.
– Calculer les écarts entre les données quantitatives de la chiffre d’affaires et les chiffres des Budgets.
– Analyser ceux des écarts qui sont significatifs avant de décider des actions correctives.
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Les écarts à analyser sont : écarts / Résultat ou marge ; écarts / coûts.
- Autres outils du Contrôle de Gestion : prix de cession interne, Gestion de la qualité, Tableaux de Bord.
– prix de cession interne : Les grandes les entreprises sont découpées en centres de responsabilité qui se fournissent des prestations. Il faut évaluer ces prestations pour apprécier les performances des centres de responsabilité. Cette évaluation se pratique en définissant des prix de cession interne.
– Gestion de la qualité : l’obtention de la qualité entraîne des coûts dits ‘de conformité’, mais la non qualité engendre aussi des coûts. La Gestion de la qualité arbitre entre les coûts de conformité et de non qualité.
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– Tableaux de Bord : sont des docs regroupant un nombre d’indicateurs de performance et des facteurs influant sur la performance. On distingue : Tableau de Bord stratégique et Tableau de Bord opérationnel.
Des outils vers un Contrôle de Gestion renouvelé ( CH 25 DCG 11)
1. Qu’est-ce que le Contrôle de Gestion ?
L’objet du Contrôle de Gestion est de maitriser la performance. Cette maitrise consiste à :
- Définir et formuler clairement les objectifs de performance au niveau de l’entreprise et les déployer au niveau des centres de responsabilité.
- Comprendre les relations de causalité entre les actions des différents responsables et la performance attendue.
- Confronter au cours du temps les prévisions et les réalisations en cherchant à comprendre les causes d’éventuels écarts.
* Conditions de la mise en œuvre du Contrôle de Gestion :
- La formulation d’une stratégie claire.
- Le caractère non ambigu des objectifs.
- La possibilité de mesurer les résultats.
2. Missions du Contrôle de Gestion
- Le Contrôle de Gestion doit orchestrer la décentralisation :
La décentralisation repose sur une délégation de l’autorité qu’il convient d’organiser pratiquement :
– en fixant des objectifs clairs à atteindre par les opérationnels ;
– en informant la direction générale de l’efficacité du processus ;
– en définissant le niveau de délégation.
- Le Contrôle de Gestion doit fournir des infos :
Dans une organisation décentralisée, l’information doit circuler dans le sens vertical comme dans le sens horizontal. La fonction du Contrôle de Gestion est de concevoir, formaliser et traiter ces flux d’infos dans le but d’améliorer la performance.
- Le Contrôle de Gestion doit fournir des instruments de pilotage :
Dans un environnement décentralisé, il existe 2 niveaux de pilotage :
– le 1er niveau est centralisé afin d’assurer la cohérence de l’ensemble des actions.
– 2ème niveau est local, il doit permettre un auto-contrôle des centres de responsabilité qui sont soumis à une obligation de résultat.
3. Principaux outils du Contrôle de Gestion
- Au niveau de la direction générale :
– Tableau de Bord pour la direction : Il comprend 4 grandes familles d’indicateurs ( satisfaction des actionnaires, satisfaction des clients, qualité des processus internes, capacité d’innovation et d’apprentissage ) qui ont des relations de causalité. Ces indicateurs, en lien avec la stratégie, permettent d’agir de manière prospective sur les différents facteurs de performance.
– Analyse du reporting et des budgets consolidés : Le reporting comporte des infos de toute nature qui sont agrégées et analysées à chaque échelon de la hiérarchie.
Ces données de réalisation sont, dans la plupart des cas, confrontées aux données prévisionnelles ou aux budgets des différents services.
Les écarts sont systématiquement commentés pour éclairer la DG sur les éventuels causes des dysfonctionnements internes ou des changements externes qui peuvent influencer la stratégie.
– Procédures d’investissement : La direction générale établit des règles en matière de décisions d’investissement. Elle fixe les seuils à partir des quels une demande formalisée d’investissement est nécessaire. ( + arbitrer entre plusieurs projets concurrents ).
- Au niveau d’une entité :
– Calcul et analyse des coûts : La comptabilité de Gestion réalise, calcul et analyse des coûts pour la prévision, la mesure, et le contrôle de résultats.
Le choix de la méthode dépend de l’objectif visé.
– Budgets : sont des instruments de cohésion et de coordination entre les différents centres de responsabilité.
En confrontant les réalisations aux prévisions, le contrôle budgétaire évalue la performance des centres de responsabilité..
– Les Tableaux de Bord : sont des instruments de pilotage à CT dirigés vers l’action. Ils comportent un nombre limité d’indicateurs clairs, pertinents, obtenus rapidement et traduisant les facteurs de compétitivité d’une entité de l’entreprise.
4. Rôle du Contrôleur de Gestion
- Contrôleur de gestion ‘technicien’ :
– Etablir un diagnostic des besoins de Contrôle de Gestion, leurs outils et leurs procédures.
– Superviser le fonctionnement technique des outils prévisionnels.
– Expliquer la formation du résultat.
- Contrôleur de gestion ‘conseiller’ :
-Concevoir des indicateurs financiers plus pertinents ( de qualité, sécurité, satisfaction … ).
Coûts et performances ( CH 2 DCG 11)
La comptabilité de gestion : a pour fonction de calculer les coûts, elle est à usage interne qui se distingue de la comptabilité financière dont le rôle est d’informer les tiers extérieures à l’entreprise.
1. Coûts
Un coût : est la valeur d’un ensemble de charges dont le regroupement est utile à la prise de décision de gestion.
Etendue des coûts
- Coût complet d’un objet est l’ensemble des charges qui peuvent lui être rattachées.
- Coût partiel ne regroupe qu’une partie des charges pouvant être rattachées. On distingue :
- Coût variable : ensemble des charges variables, varient avec le niveau d’activité.
- Coût spécifique (direct) : les seuls charges spécifiques à l’objet de coût.
- Coût marginal : les charges marginales, qui concernent la dernière unité ou série produite.
Coûts fonctionnels
La méthodes des centres d’analyses se propose de déterminer les coûts des différentes fonctions assumées par l’entreprise.
- Coûts d’acquisition : Les achats de matières premières et autres approvisionnements majorés des frais accessoires d’achat.
- Coûts de Production : ensemble des charges supportées en raison de la fabrication des biens ou de la prestation des Services.
Coût de Production = Coût d’acquisition + autres charges de Production
- Coûts de distribution : ensemble des charges de distribution, afférentes aux ventes au cours de la période.
Coûts de revient
La totalité des charges supportés en raison de l’achat, de la production, et de la distribution d’un produit ou S.
Coûts constatés et Coûts prévisionnels
Coûts constatés : ensemble des coûts réalisés et comptabilisés au cours de la période écoulée. LE Contrôle de Gestion les calcule.
Coûts prévisionnels : ensemble des Coûts futures. Il est donc incertain comme toute prévision.
2. La performance économique
- La performance est le résultat d’une action. Celle de l’entreprise est souvent assimilée au résultat financier déterminé par la comptabilité.
- Les indicateurs de la performance économique :
– Indicateurs de performance résultat : évaluent la rentabilité de l’entreprise ex : résultat d’exploitation , taux de croissance, chiffre d’affaires ..
– Indicateurs de performance action : les actions peuvent être tournées vers : le développement de la clientèle …
– Indicateurs de performance collective : mesurent la performance de l’entreprise dans son ensemble.
– Indicateurs de performance individuelle : mesurent la performance d’un salarié en particulier.
Rt / pdt = PV – CR
Marge = PV- un des coûts partiels
Méthodes des centres d’analyse ( CH 5, 6 DCG 11)
- Charges directes : sont celles qu’il est possible d’affecter à un produit déterminé, sans calcul intermédiaire.
- Charges indirectes : sont celles qui concernent simultanément plusieurs objets de coûts. Il n’est pas possible de les affecter à un coût particulier. Leur ventilation entre ces coûts nécessite des calculs intermédiaires. Leur traitement consiste à :
– Répartir les Charges indirectes entre les centres d’analyse.
– Imputer le coût de chaque centre d’analyse aux coûts des produits.
- Un centre d’analyse : est une division de l’entreprise où sont répartis des Charges indirectes, préalablement à leur imputation aux coûts des produits. On distingue centres opérationnels et de structure.
✓Centres opérationnels : leurs coûts sont liés au volume d’activité. Leur unité d’œuvre est physique. On distingue les centres principaux et les centres auxiliaires.
– Centres principaux : leurs coûts sont imputables aux coûts d’acquisition, de P°, ou de D°.
– Centres auxiliaires : leurs charges ne peuvent être imputées directement aux coûts des produits. Elles sont transférées à d’autres centres d’analyse par l’intermédiaire des quels elles sont imputées.
✓Centres de structure : ce sont des centres où aucune unité d’œuvre ne peut être définie. Généralement, on impute leurs coûts au coût de revient proportionnellement à leur coût de production. A la place, on calcule un taux de frais, en divisant les charge du C.A soit par CP° où CA …
- Encours de production : la fin d’une période comptable ne coïncide pas nécessairement avec l’achèvement de tous les produits. Les opérations de fabrication se poursuivent sur les lieux de P° pour certains produits. Les produits inachevés sont les encours de production . leur évaluation : convertir les encours de production en équivalents d’unités finies en appliquant des coefficient d’équivalence
- Les produits joints : on distingue : les sous-produits et les produits résiduels.
- Les sous produits : des pts moins désirés. Leur valeur marchande est souvent importante.
- Les produits résiduels : leur valeur est négligeable. Ils peuvent parfois être vendus pour un prix modique ou recyclés dans l’entreprise même. On distingue les déchets ( le reste des matières premières qui ne se retrouvent pas dans le produit fini ) et les rebuts ( des produits présentant des défauts ).
Méthode des coûts à base d’activités (Activity Based Costing) ( CH 7 DCG 11)
1. Définition de la méthode des coûts à base d’activités (ABC)
La méthode ABC présente beaucoup d’analogies avec la méthode des centres d’analyse :
- Met l’accent sur l’explication des causes des coûts plus que sur le calcul des coûts.
- Ne prévoit pas de centres auxiliaires, les coûts de tous les centres étant imputés aux coûts des produits sans répartition secondaire.
2. Caractéristique de la méthode
- Niveau d’analyse : la méthode ABC distingue 3 niveaux d’analyse :
– Tâche : est le 1er niveau dans la description des travaux. Il n’y a pas de calcul de coût.
– Activité : E de tâches ordonnées et liées entre elles dans un but donné.
– Processus : les suites d’activités concourant à un but commun.
- Maîtrise de coûts :
=> Les activités consomment les ressources : Pour agir sur le coût du produit, il faut :
– Identifier les activités ajoutant de la valeur au produit.
– Identifier les inducteurs de coût.
=> Les produits consomment les activités : On choisit pour chaque activité un inducteur par l’intermédiaire duquel le coût de l’activité est imputé aux produits.
3. Mise en œuvre de la méthode
1 -Identification des activités de l’entreprise.
2 -Affectation des ressources ( C.I ) aux activités.
3 -Regroupement des activités.
4 -Calcul des coûts unitaires des inducteurs.
5 -Imputation des coûts des groupements d’activités aux produits.
ABM : c’est l’utilisation pour la gestion, des infos produites par l’ABC. Elle considère l’entreprise comme un réseau d’activités organisées en processus.
Coûts variables ( CH 8 DCG11)
1. Modèle « coût-volume-profit »
- Seuil de rentabilité = Chiffre d’affaires pour lequel le résultat=0
SR = Charges fixes / taux de MCV.
- Marge de sécurité : la baisse du CA qui n’entraine pas de perte pour l’E/se.=>
Marge de sécurité (MS) = Chiffre d’affaires (CA) – Seuil de rentabilité (SR)
- Indice de sécurité = MS/CA.
- Levier d’exploitation: la sensibilité du résultat d’exploitation à une baisse du CA
Levier d’exploitation:= MCV/Rt= 1 / Indice de sécurité
II Méthode du coût variable : CV
Est une méthode comptable qui n’incorpore aux coûts que les seules charges variables.
- Mise en œuvre de la méthode :
1 -Affectation des charges variables directes.
2 -Répartition des charges variables indirectes.
3 -Evaluation des stocks de produits ( au CV de P° ).
4 -Compte de résultat différentiel : contenant MCV, CF, Rt.
- Limites
– Négligence des coûts fixes.
– Modélisation fondée sur le volume.
– Négligence du LT.
3. Méthode du coût direct
La méthode du coût direct est une méthode comptable qui incorpore aux coûts les seuls charges directes sans occuper de savoir si elles sont variables ou fixes.
VII. Autres coûts partiels ( CH 9 DCG11)
1. Méthode du coût spécifique
La méthode du coût spécifique est une méthode comptable qui incorpore aux coûts, en plus des charges variables (ou directes ), les charges spécifiques ( fixes/indirectes ) qui peuvent lui être rattachées sans arbitraire.
Marge / C spécifique = PV – CS
- Si M/CS > 0 => maintien de produit ; Sinon : abandon du produit.
2. Coût marginal
CM= CTn+1 – CTn
Coût marginal : est la différence du CT qui résulte de la vente d’une unité supplémentaire de produit.
=> un concept utile pour analyser le comportement des coûts, et non une méthode de gestion.
VIII. L’imputation rationnelle ( CH 10 DCG 11)
- Définition de l’imputation rationnelle
L’imputation rationnelle vise à distinguer 2 sortes de charges :
– Les charges réellement utilisées par l’activité productive sont imputées au coût des produits.
– Les charges inutilisées sont isolées pour faire ressortir le coût de la sous –activité.
- Référence à une activité normale :
La méthode I.R repose sur la définition d’un niveau normal d’activité.
Taux d’activité ( coefficient d’I.R ) = Activité réelle / Activité normale = n/ N
- coût d’imputation rationnelle des produits : => V + ( F * n/N ) .
- Différence entre niveau d’activité :
= la différence entre les Charges fixes réelles (F) et celles imputées. => F – F * n / N .
– Coût de sous-activité si : AR < AN => -Rt
– Profit de suractivité si : AR > AN => +Rt
- Avantages :
– Amélioration des méthodes de coût complet
– Analyse des coûts fixes : en mettant en évidence le Coût de la sous-activité.
- Pratique : Répartition des charges indirectes : méthode des centres d’analyse.
La plupart des charges fixes sont des charges indirectes. Les calculs d’imputation rationnelle s’effectuent dans le cadre du Tableau de répartition. Les charges indirectes doivent être réparties en distinguant pour chaque centre d’analyse les charges d’imputation variables et les charges d’imputation fixes. ( !!! les clés de répartition sont différentes pour les V et les F ).
IX. La démarche prévisionnelle ( CH 12 DCG 11)
1. Utilité de la démarche prévisionnelle
- Objets et acteurs :
– Elle a pour objet de préparer l’entreprise à exploiter les atouts et affronter les difficultés rencontrées.
– Elle comporte une définition claire des objectifs et des plans d’action pour les atteindre.
– La planification des plans d’actions se décline dans le long terme (plan stratégique), à moyen terme (plan opérationnel), et à court terme (Budgets).
¬ La direction générale et les directions opérationnelles interviennent dans l’élaboration des P.S et des P.O, tandis que les responsables des centres de responsabilité sont chargés de dresser les budgets.
- La D.P : permet le pilotage de la performance dans le temps :
– Il impose de planifier les objectifs de la stratégie et les confronter aux résultats obtenus :
=> Envisager des plans d’actions et les étudier à CT,MT et LT. POUR : Identifier les leviers d’amélioration de la performance future.
=> En cas d’écarts : des actions correctives SOIT : Modifier les performances action ou revoir la stratégie.
- La démarche prévisionnelle : permet la coordination des P.A dans le temps :
Le plan opérationnel (PO) s’appuie sur le P.S, tandis que le Budget s’inspire du P.O.
2. Les budgets
Le budget est une prévision émanant des centres de responsabilité. Il représente la traduction chiffrée des objectifs et des P.A pour une période déterminée limitée au CT.
- Rôle des budgets :
– Gestion des équilibres financiers .
– Coordination, prévision et simulation.
– Evaluation, motivation, et communication.
-Transmission des objectifs de vente et de production, des paramètres, des directives, et des prévisions aux responsables des centres par la DG et les DO.
– Construction des projets de budgets.
– Consolidation des projets de budgets et établissement d’un projet d’états financiers.
– Modification des projets et accord de la direction générale.
X. Les Tableaux de Bord ( CH 22 DCG 11)
1. Les Tableaux de Bord
Les Tableaux de Bord sont des docs regroupant un nombre d’indicateurs de performance et des facteurs influant sur la performance. On distingue : Tableau de Bord stratégique et Tableau de Bord opérationnel.
- Au niveau de la direction générale :
le Tableau de Bord pour la direction : Il comprend 4 grandes familles d’indicateurs ( satisfaction des actionnaires, satisfaction des clients, qualité des processus internes, capacité d’innovation et d’apprentissage ) qui ont des relations de causalité. Ces indicateurs, en lien avec la stratégie, permettent d’agir de manière prospective sur les différents facteurs de performance.
- Au niveau d’une entité :
Les Tableaux de Bord : sont des instruments de pilotage à court terme dirigés vers l’action. Ils comportent un nombre limité d’indicateurs clairs, pertinents, obtenus rapidement et traduisant les facteurs de compétitivité d’une entité de l’entreprise.
2. Construction des Tableaux de Bord
- Ils reposent sur une méthodologie de construction rigoureuse popularisée sous l’appellation : méthode OVAR.
- Dans cet acronyme, on retrouve l’articulation entre les 3 étapes incontournables que sont l’identification des objectifs des entités O, leurs variables d’action VA, et les responsables R.
=> La construction d’un Tableau de Bord commence par une réflexion sur les missions du centre de responsabilité et les principaux objectifs (quantitatifs et qualitatifs) qui lui sont assignés.
=>les VA (ou facteurs clés de succès) sont les conditions nécessaires à l’atteinte des objectifs.
=> La conception des indicateurs (une information chiffrée qui exprime l’évolution d’une VA).
=> La détermination de la responsabilité, il est souhaitable que les indicateurs soient clairement rattachés à une personne.
